Migliorie da parte del conduttore, riduzione del canone

Migliorie o opere da parte del conduttore e riduzione del canone: ipotesi di elusione fiscale.

Se il conduttore effettua delle opere sull’immobile condotto in locazione è possibile concordare una riduzione del canone in un contratto già in corso?

Non solo, ma è possibile e a quali condizioni un canone inizialmente a “scaletta” (progressivo) negli anni a fronte di alcune opere di manutenzione o innovazioni realizzate dal conduttore?

Queste situazioni si possono prestare a forme di elusione fiscale facilmente accertabili soprattutto se il conduttore è un soggetto iva.

In questo caso il conduttore scarica l’importo della manutenzione e dell’iva dal proprio reddito di impresa e il proprietario ottiene un incremento di valore o evita una spesa che non può scaricare (se non soggetto Iva) pari all’equivalente di quell’importo non corrisposto come canone evitando così il pagamento dell’imposta.

Sono eventi abbastanza comuni su cui i nostri associati chiedono informazioni e spesso ricevono risposte tranquillizzanti che però, se non seriamente valutato il contesto, rischiano di infilarli nel tunnel delle sanzioni fiscali.

La recente sentenza della sezione tredicesima della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia la numero 2134 /2020 può darci delle indicazioni.

La vicenda

Il Centro operativo di Pescara aveva accertato maggiori redditi in dipendenza di alcuni contratti di locazione stipulati tra le parti a seguito del minor reddito dichiarato dal contribuente (il locatore) che aveva ridotto il canone per manutenzioni/migliorie nell’immobile dirette alle esigenze dell’attività commerciale del conduttore con l’abbuono di due mensilità del canone dovuto.

Per chiarirlo con un semplice esempio:

1. canone dovuto 12 mila euro all’anno, canone su cui ad esempio si paga una aliquota Irpef del 38% e quindi 4.560,00
2. l’inquilino cambia la caldaia e rifà il servizi igienici e i serramenti e spende 12 mila euro ottenendo di non pagare l’intero canone annuale.
3. Il locatore dichiara ai fini Irpef incasso nullo quindi risparmia 4.560,00 mentre per il conduttore non cambia nulla. Invece di pagare il canone ha pagatole opere.
4. Il locatore ha un guadagno maggiore se tiene conto che su 12mila euro di opre avrebbe dovuto corrispondere iva per 2.640,00

In conclusione il locatore riceve in natura (come incremento di valore) un canone che gli crea un vantaggio di 7.200,00 euro.

Le motivazioni della sentenza

La premessa alla sentenza è la necessaria verifica da fare, se cioè <<se dette opere assolvano esclusivamente agli interessi del conduttore oppure si traducano comunque in un vantaggio (sia pure successivo alla riconsegna dell’immobile) in favore del locatore.

In detta ultima fattispecie, infatti, siccome precisato dal giudice di legittimità, il canone va dal locatore comunque dichiarato nella sua interezza, nel mentre il conduttore può dedurre i costi documentati a tal fine sostenuti (cfr. Cass. n. 15808/2006). A questo punto si impone, pertanto, la disamina di tutte le clausole contrattuali, nella specie, sottoscritte inter partes.

Ebbene, siccome convenuto sub art. 8 contralto «Col cessare della locazione il conduttore riconsegnerà i locali nello stato in cui si trovano, fatta salva la facoltà per i locatori di chiedere al conduttore di provvedere al ripristino degli stessi nello stato in cui si trovavano prima della locazione. In ogni caso, tutte le modificazioni, addizioni e migliorie eseguite dal conduttore resteranno a favore del locatore, senza alcun compenso e/o indennità per il conduttore, anche se autorizzati».

Ne consegue che le parti non hanno affatto aprioristicamente e categoricamente esclusa la possibilità per il locatore di trarre vantaggio dalle opere eseguite dal conduttore a cura e spese di quest’ultimo (e valga evidenziare che tra le prefate opere, sempre in sede contrattuale, viene indicata la realizzazione di lavori comunque di valorizzazione dell’immobile …) Sicché la fattispecie concreta va ricondotta alla ipotesi in cui è obbligo del locatore dichiarare ai fini fiscali l’intero canone annuo.

Né la superiore conclusione può ritenersi infirmata dalla circostanza, rappresentata dalla contribuente nel presente grado di giudizio, della sopravvenienza di ulteriori concordale riduzioni del canone, ove si consideri la estraneità al presente giudizio di situazioni riconducibili a diversi anni di imposta, in ogni caso, siccome evincibile dalla documentazione versata in atti dalla stessa appellata, reiterate nel corso del rapporto contrattuale in difetto ex actis della rappresentazione di alcuna valida giustificazione.

Alla luce delle superiori argomentazioni va. pertanto, accolto anche il terzo motivo dell’appello principale (…)>>

Vincenzo Vecchio

Presidente Commissione Fiscale APPC